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Lei & Ordem

O ICMS dos municípios paraenses

O Código Tributário Nacional não autoriza ao agente fiscal impor multas, mas apenas propor a sua aplicação.

Helenilson Cunha Pontes

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Foto: Luciano Gemaque / Pixabay

Uma das causas da deterioração das finanças e dos serviços públicos prestados pela maioria dos Municípios paraenses (especialmente a Capital e as maiores cidades) está na crescente perda de receita recebida a título de quota-parte de ICMS em razão do aumento da produção mineral em poucos Municípios do Estado do Pará, os quais, além de receberem vultuosas quantias a título de CFEM – Compensação Financeira pela Exploração Mineral (os chamados royalties minerais) ainda levam a maior parte da receita total de ICMS que o Estado deve distribuir aos Municípios. Proponho a seguir um novo tratamento legal ao tema.

Por determinação constitucional (art. 158, IV, parág. único), os Estados devem transferir aos Municípios 25% (vinte e cinco por cento) do produto da arrecadação do ICMS, conforme os seguintes critérios: I – ¾ (três quartos), no mínimo, na proporção do valor adicionado nas operações relativas à circulação de mercadorias e nas prestações de serviços, realizadas em seus territórios; e II – até um ¼ (um quarto), de acordo com o que dispuser lei estadual ou, no caso dos Territórios, lei federal.

A própria Constituição Federal (art. 161, I) remete à lei complementar a função de definir o conceito de valor adicionado para fins da distribuição da quota do ICMS a ser distribuída aos Municípios.

Como se observa, 75% (setenta e cinco por cento) do montante do ICMS a ser repassado aos Municípios deve ser distribuído segundo o critério do Valor Adicionado Fiscal – VAF definido em lei complementar federal. Os Estados têm competência para definir plenamente o critério de distribuição de apenas 25% (vinte e cinco por cento) da parte do ICMS que deve ser transferido aos Municípios.

Cumprindo o determinado pela Constituição Federal, a lei complementar 63, de 11 de janeiro de 1990, com a redação da lei complementar 123/2006, estabelece (art. 3º. parág. 1º) que o Valor Adicionado Fiscal corresponderá, para cada Município: I – ao valor das mercadorias saídas, acrescido do valor das prestações de serviços, no seu território, deduzido o valor das mercadorias entradas, em cada ano civil; e II – nas hipóteses de tributação simplificada (regime tributário do SIMPLES) e, em outras situações, em que se dispensem os controles de entrada, considerar-se-á como valor adicionado o percentual de 32% (trinta e dois por cento) da receita bruta.

A lei complementar 63/90 (art. 3º. parág. 2º, II) prevê ainda que para efeito de cálculo do valor adicionado serão computadas as operações imunes do imposto, entre as quais as operações de exportação.

Os preceitos supracitados geram uma distorção federativa no Estado do Pará que tem como característica a exportação de produtos minerais concentrada em poucos Municípios, operação que apesar de não gerar ICMS aos cofres públicos (por determinação constitucional), deve ser considerada como crédito ao Município exportador para efeito do cálculo do valor adicional fiscal que define o montante da quota-parte do ICMS a ser repassado ao Município.

Em outro dizer, em face da previsão da lei complementar 63/90, atualmente os Municípios mineradores paraenses que exportam substanciais minerais recebem os royalties minerais desta operação, não geram ICMS aos cofres públicos paraenses, no entanto recebem a maior parte do bolo da quota-parte do ICMS arrecadado pelo Estado nas operações realizadas nos demais Municípios paraenses.

Conforme demonstrado, o Valor Adicionado Fiscal é o resultado do confronto entre as operações de saída deduzidas das de entrada em cada Município. No caso dos Municípios mineradores, as operações de saída (exportação) são registradas e devidamente computadas para efeito de apuração do valor adicionado, mas as operações de entrada (extração do minério) não são registradas e nem computadas pois não configuram fato gerador do ICMS.

Esta distorção federativa pode ser reparada por lei estadual.

Observe-se que a própria lei complementar 63/90 (art. 3º. parág. 1º, II) estabelece que nas situações em que são dispensados os controles de entrada, considerar-se-á como Valor Adicionado o percentual de 32% (trinta e dois por cento) da receita bruta. É precisamente o que ocorre com a exportação de produtos minerais primários onde a empresa mineradora não é obrigada a registrar no livro de entrada do ICMS a entrada da mercadoria no seu estabelecimento por não se tratar de operação submetida à tributação pelo ICMS.

Com efeito, a operação de saída relativa à exportação de produtos minerais enquadra-se perfeitamente entre aquelas previstas pela lei complementar 63/90 onde o Valor Adicionado é fixado legalmente em 32% (trinta e dois por cento) da receita bruta auferida pelo contribuinte que realiza a operação.

Para resolver a citada distorção federativa, necessária a edição de lei estadual enquadrando as operações de exportação de produtos minerais entre aquelas previstas pelo art. 3º, parág. 1º, inciso II, da lei complementar 63/90. Tal lei estadual não invadiria a reserva material da lei complementar porque não estaria redefinindo o conceito de valor adicionado, mas apenas interpretando o disposto na lei complementar, no âmbito da competência concorrente que a Constituição Federal reserva aos Estados (art. 24, parág. 2º).

Registre-se que compete (art. 24, CF) à União, aos Estados e ao Distrito Federal legislar concorrentemente sobre direito tributário e financeiro. No âmbito da legislação concorrente, a competência da União limitar-se-á a estabelecer normas gerais, assegurada a competência suplementar dos Estados, campo normativo em que estaria operando a lei estadual ora proposta.

Portanto, entendo que o Estado do Pará pode editar lei estadual incluindo as operações de exportação de produtos minerais entre aquelas previstas pelo art. 3º, parág. 1º, inciso II, da lei complementar 63/90, para as quais o Valor Adicionado Fiscal foi arbitrado por esta lei complementar em 32% da receita bruta da operação de saída, corrigindo uma distorção federativa e distribuindo mais igualitariamente a quota parte de ICMS entre os municípios paraenses.

*O Jornal 140 não se responsabiliza pela opinião dos autores deste coletivo.

Helenilson Cunha Pontes é advogado parecerista e professor universitário. Doutor em direito econômico e financeiro pela Universidade de São Paulo (2000) e livre-docente em legislação tributária, também pela USP (2004).

Lei & Ordem

Lançar e não multar: uma leitura do artigo 142 do CTN

A atividade de fiscalizar e exigir tributos não se confunde com a competência para impor penalidades, embora a legislação tributária, via de regra, preveja multas tributárias pelo simples inadimplemento temporal.

Helenilson Cunha Pontes

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Foto: Grupo Fatos

O lançamento ex officio de tributo não se confunde com a imposição de penalidades. O tributo nasce de um fato jurídico lícito, a penalidade de um fato jurídico ilícito: tem regimes e naturezas jurídicas distintas e inconfundíveis.

Entretanto, no Brasil a atividade administrativa de fiscalizar o cumprimento da obrigação tributária e exigir o tributo respectivo confundiu-se com a competência para impor penalidades, como resultado de uma interpretação do art. 142, caput do CTN que não atende ao texto expresso desta norma jurídica e nem às garantias constitucionais que regulam o processo de imposição de sanções pelo Estado.

Segundo o art. 142, caput do CTN, “compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.”

Foi sábio o legislador do art. 142, caput do CTN ao excluir, na parte final da norma, a imposição de penalidades do núcleo da definição legal de lançamento, admitindo tal hipótese apenas em caráter extraordinário, quando for o caso, e ainda assim apenas como “proposta” possível de ser formulada pela autoridade fiscal. Esta parte final do dispositivo permite a conformidade desta regra legal com o conjunto de garantias aplicáveis ao direito sancionatório, como exposto a seguir.

A definição legal acima permite, desde logo, afirmar que o lançamento tributário não se esgota em um simples ato administrativo (aqui denominado ato de imposição tributária), mas realiza-se e exige um procedimento administrativo, entendido como uma sucessão de atos coordenados visando uma finalidade de interesse público. O ato administrativo de imposição tributária constitui apenas o momento inicial do procedimento de lançamento, daí porque a sua eficácia jurídica fica suspensa por impugnação do seu conteúdo pelo sujeito passivo ou pelo recurso de ofício proposto pela própria autoridade administrativa (art. 151, III, CTN).

Tal procedimento administrativo ocorre em razão de objetivos claramente definidos pelo legislador, quais sejam, a verificação da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária (principal ou acessória), a determinação da matéria tributável, o cálculo do montante do tributo devido e a identificação do sujeito passivo (contribuinte ou responsável tributário). Por fim, a norma legal do art. 142, caput do CTN adiciona um objetivo acidental (e não necessário) ao procedimento administrativo de lançamento, qual seja, a eventualidade de, sendo o caso, propor a aplicação da penalidade cabível.

A norma legal referida objetiva fundamentalmente estabelecer a competência da autoridade administrativa para exigir e constituir o tributo (crédito tributário) devido em razão da ocorrência do fato gerador. Fato gerador que deve ser um fato jurídico lícito (art. 3o, caput, CTN). Este é o núcleo substancial do comando definidor do procedimento de lançamento tributário.

No entanto, a norma, na sua parte final, abre a possibilidade, de eventualmente, no bojo do procedimento administrativo, notadamente no ato de imposição tributária, constatar-se a ocorrência de uma ilicitude e, neste caso, atribui a competência à autoridade administrativa para, “sendo o caso”, propor a aplicação da penalidade cabível.

Esta parte final do dispositivo legal deixa claro que:

a) o objetivo principal do lançamento tributário não é a identificação de fatos jurídicos ilícitos nem a aplicação de penalidades, mas sim a constatação do fato jurídico tributário (fato jurídico lícito) e a constituição do respectivo montante devido a título de tributo (crédito tributário);

b) nem todo ato de exigência tributária deve necessariamente ser acompanhado de penalidade, esta só deve ser proposta quando “for o caso” e

c) a autoridade que inicia o procedimento administrativo de lançamento (ato de imposição tributária) não tem competência legal para exigir ou constituir penalidade, mas apenas para propor a aplicação da penalidade que entender aplicável ao caso.

O lançamento tributário destina-se à constituição do crédito tributário e não à imposição de penalidades tributárias. O crédito tributário decorre da obrigação principal e tem a mesma natureza desta (art. 139, CTN). A obrigação principal, por seu turno, tem como fato gerador a situação definida em lei como necessária e suficiente à sua ocorrência (art. 114 CTN).

Em outras palavras, o que faz nascer o dever de pagar tributos (obrigação tributária principal) é a realização do fato jurídico tributário revelador de capacidade contributiva eleito pelo legislador. Esta obrigação materializa-se em um crédito tributário cuja natureza patrimonial, por óbvio, é a mesma da obrigação principal. O lançamento é o procedimento administrativo através do qual o sujeito ativo da obrigação tributária (Estado) vale-se para identificar, fiscalizar, liquidar e exigir o seu direito subjetivo de crédito relativamente ao crédito tributário que constitui o núcleo da relação jurídica obrigacional.

Todavia, se a autoridade administrativa na atividade de identificação, fiscalização, liquidação e exigência do crédito tributário (tributo devido) constatar a ocorrência de uma ilicitude pode, sendo o caso, propor a aplicação da penalidade respectiva. A competência legal é para tão-somente propor e não impor a penalidade.

A determinação legal para que a autoridade administrativa apenas proponha e não imponha a penalidade está em consonância com o caráter procedimental do lançamento tributário e com a natureza acidental e não essencial que é a imposição de sanções administrativas. A expressão “e, se for o caso”, constante da parte final da norma do art. 142, caput do CTN, confirma que o objetivo central do procedimento de lançamento não é impor penalidades.

Se a imposição de penalidades através do ato de imposição tributária constitui exceção e não regra, cabível apenas quando for o caso, por óbvio não deve todo e qualquer lançamento ser necessariamente acompanhado e a fortiori constituir penalidades tributárias.

A autoridade que formula o ato de imposição tributária (ato inicial do procedimento de lançamento) tem a competência legal apenas para propor a penalidade que julga aplicável. Esta proposta de pena deverá ser avaliada e julgada pelas autoridades decisórias no bojo do processo administrativo tributário, assegurado ao sujeito passivo o devido processo legal, o contraditório e ampla defesa.

Com efeito, se o lançamento tributário contemplar um ato de imposição de sanção, deve ser iluminado pelos princípios constitucionais garantidores do direito de defesa do acusado. Neste caso, à regular obrigação de pagar tributo (obrigação principal) é adicionado um outro elemento, de caráter extraordinário: uma sanção, que pode ter natureza patrimonial (multas) e inclusive de restrição da liberdade, como no caso dos lançamentos que qualificam hipóteses de crimes contra a ordem tributária.

Diante desta circunstância, a única interpretação conforme à Constituição possível da parte final do art. 142, caput do CTN é aquela ora formulada, qual seja, de que a função do ato de imposição tributária é tão somente de propor a penalidade cabível, quando for o caso, como aliás decorre da própria literalidade daquele texto normativo.

Proposta a aplicação de uma sanção, abre-se a oportunidade para o sujeito passivo (já na condição de acusado de ter praticado uma ilicitude), exercer os seus direitos constitucionais de acusado, perante os órgãos julgadores administrativos, que tem a função de aplicar de forma imparcial o Direito ao caso concreto. A independência e imparcialidade do julgador são corolários do acesso à jurisdição, em todos os seus níveis,[1] garantia constitucional assegurada inclusive no plano internacional.[2]

Diante da acusação da prática de uma ilicitude, concretizada na proposta de aplicação de uma sanção, como exige o princípio da presunção da inocência[3], pode o sujeito passivo acusado, no exercício das garantias do devido processo legal, contraditório e ampla defesa, expor as suas razões e demonstrar perante os órgãos julgadores administrativos a insubsistência ou a inadequação da pena proposta pela autoridade administrativa que formulou o ato de imposição tributária.

Durante o processo administrativo, poderão os órgãos julgadores verificar a adequação da pena proposta pela autoridade administrativa ao nível de culpabilidade do sujeito passivo e à indispensável pessoalidade, individualidade e proporcionalidade que deve observar, por força dos princípios constitucionais aplicáveis ao direito sancionatório.

É somente ao final do processo administrativo de lançamento e após o exercício das garantias constitucionais pelo sujeito passivo que o lançamento passa a constituir definitivamente uma penalidade tributária. A penalidade proposta pela autoridade administrativa que formula o ato de imposição tributária pode ser confirmada, alterada ou rejeitada pelas autoridades com poder decisório no processo administrativo fiscal.

Vale lembrar que a constituição definitiva do crédito tributário, após o esgotamento do processo administrativo fiscal, dará ensejo à emissão de um título executivo extrajudicial (certidão de dívida ativa) dotada de presunção legal de liquidez e certeza, bem como à eventual apresentação de denúncia na esfera criminal com repercussões inclusive sobre o status libertatis dos responsáveis tributários acusados pelo procedimento de lançamento.

Se é assim, a imposição de penalidades deve considerar previamente princípios de estatura constitucional como a graduação da culpabilidade da conduta, da individualidade e pessoalidade da pena, da proporcionalidade, e principalmente da presunção da inocência de modo que somente após o exercício das garantias constitucionais do devido processo legal, da ampla defesa e do contraditório possa-se cogitar da presunção legal de liquidez e certeza do crédito tributário representado por uma multa tributária.

Quando o ato de imposição tributária propõe a aplicação de uma sanção tributária, o procedimento administrativo de lançamento deixa de ser uma mera atividade de exigência tributária para se constituir em um procedimento de natureza sancionatória. Esta modificação de natureza jurídica, a par de transformar o sujeito passivo em acusado, atrai a aplicação do conjunto de garantias constitucionais asseguradas ao acusado.

Vale dizer, ao propor a aplicação de uma sanção pela prática de um fato jurídico ilícito, o procedimento administrativo de lançamento sai da esfera regular da constatação de um fato jurídico lícito (fato gerador) e ingressa no plano excepcional do direito sancionatório, devendo ser iluminado pelas garantias constitucionais a ele aplicáveis.

Esta interpretação conforme à Constituição da definição de lançamento tributário prevista pelo art. 142, caput do CTN visa atender aos princípios constitucionais da presunção da inocência, da culpabilidade, da individualidade e pessoalidade da pena, da proporcionalidade, do devido processo legal, do contraditório e da ampla defesa.

No plano federal, o Decreto 70.235/72 deixa clara a separação entre a atividade de lançar tributos e de impor penalidades, ao determinar (art. 9o) que “a exigência do crédito tributário e a aplicação de penalidade isolada serão formalizados em autos de infração ou notificações de lançamento, distintos para cada tributo ou penalidade, os quais deverão estar instruídos com todos os termos, depoimentos, laudos e demais elementos de prova indispensáveis à comprovação do ilícito.”

Aquela norma federal estabelece ainda que o auto de infração será lavrado pelo servidor competente e conterá obrigatoriamente “a disposição legal infringida e a penalidade aplicável” (art. 10, IV). Observe-se que o legislador não determina a imposição de penalidade, mas tão somente a identificação da penalidade aplicável, o que está em perfeita sintonia com a parte final do art. 142, caput do CTN.

Esta exegese fica ainda mais clara no artigo seguinte do Decreto 70.235/72 (art. 11) o qual prevê que a notificação do lançamento deve conter obrigatoriamente o valor do crédito tributário, o prazo para recolhimento ou impugnação (inc. II) e a disposição legal infringida, se for o caso (inciso III). De novo a expressão “se for o caso” reforça o entendimento de que a existência de uma infração legal é fato acidental, excepcional, e não da natureza do lançamento tributário.

Em conclusão, a atividade de fiscalizar e exigir tributos não se confunde com a competência para impor penalidades, embora a legislação tributária, via de regra, preveja multas tributárias pelo simples inadimplemento temporal. A imposição de penalidades, no entanto, embora incluída no procedimento de lançamento tributário, por força da parte final do art. 142, caput do CTN, para afigurar-se possível constitucionalmente, somente pode se realizar ao final do procedimento, depois de assegurado ao sujeito passivo, na condição de acusado, todos as garantias constitucionais que a ordem jurídica estabelece. No plano federal, o Decreto 70.235/72 já admite a exegese aqui sustentada.

[1] Vale lembrar que direito à jurisdição não significa apenas direito ao Poder Judiciário, conforme já assentou o STF na Sentença Estrangeira 5206.

[2] Convenção Americana de Direitos Humanos, promulgada pelo Brasil através do Decreto 678, de 6 de novembro de 1992, art. 8. Toda pessoa tem direito a ser ouvida, com as devidas garantias e dentro de um prazo razoável, por um juiz ou tribunal competente, independente e imparcial, estabelecido anteriormente por lei, na apuração de qualquer acusação penal formulada contra ela, ou para que se determinem seus direitos ou obrigações de natureza civil, trabalhista, fiscal ou de qualquer outra natureza.

[3] CF, art. 5o. LVII – ninguém será considerado culpado até o trânsito em julgado de sentença penal condenatória. Convenção Americana de Direitos Humanos: art. 8.2. Toda pessoa acusada de delito tem direito a que se presuma sua inocência enquanto não se comprove legalmente sua culpa. Pacto Internacional sobre Direitos Civis e Políticos, promulgado pelo Brasil através do Decreto 592, de 6 de julho de 1992: Art. 14. Qualquer pessoa acusada de um delito tem direito a que se presuma a sua inocência até que se prove a sua culpa conforme a lei.

*O Jornal 140 não se responsabiliza pela opinião dos autores deste coletivo.
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Lei & Ordem

Lei de abuso de autoridade pode equalizar o procedimento fiscal

Evitando consagrar o chamado crime de hermenêutica, a lei foi expressa em prever que a divergência na interpretação de lei ou na avaliação de fatos e provas não configura crime de abuso de autoridade.

Helenilson Cunha Pontes

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A Lei 13.869, de 5 de setembro de 2019, definiu os tipos penais atinentes ao crime de abuso de autoridade cometidos por agente público, servidor ou não, que, no exercício de suas funções ou a pretexto de exercê-las, abuse do poder que lhe tenha sido atribuído. As condutas descritas na Lei constituem crime de abuso de autoridade quando praticadas pelo agente público com a finalidade específica de prejudicar outrem ou beneficiar a si mesmo ou a terceiro, ou, ainda, por mero capricho ou satisfação pessoal. Evitando consagrar o chamado crime de hermenêutica, a lei foi expressa em prever que a divergência na interpretação de lei ou na avaliação de fatos e provas não configura crime de abuso de autoridade.

Pode ser sujeito ativo do crime de abuso de autoridade qualquer agente público, servidor ou não, da administração direta, indireta ou fundacional de qualquer dos Poderes da União, dos Estados, do Distrito Federal, dos Municípios e de Território, compreendendo, mas não se limitando a servidores públicos e militares ou pessoas a eles equiparadas, membros do Poder Legislativo, membros do Poder Executivo, membros do Poder Judiciário, membros do Ministério Público e membros dos tribunais ou conselhos de contas.

Para efeito da lei, reputa-se agente público todo aquele que exerce, ainda que transitoriamente ou sem remuneração, por eleição, nomeação, designação, contratação ou qualquer outra forma de investidura ou vínculo, mandato, cargo, emprego ou função em órgão ou entidade públicos. Assim, como se observa, a nova lei do crime de abuso de autoridade alcança todo e qualquer agente público, independente na condição formal de servidor público.

Os crimes previstos na lei são de ação penal pública incondicionada. No entanto, será admitida ação privada se a ação penal pública não for intentada no prazo legal, cabendo ao Ministério Público aditar a queixa, repudiá-la e oferecer denúncia substitutiva, intervir em todos os termos do processo, fornecer elementos de prova, interpor recurso e, a todo tempo, no caso de negligência do querelante, retomar a ação como parte principal. A ação privada subsidiária será exercida no prazo de 6 (seis) meses, contado da data em que se esgotar o prazo para oferecimento da denúncia.

São efeitos da condenação tornar certa a obrigação de indenizar o dano causado pelo crime, devendo o juiz, a requerimento do ofendido, fixar na sentença o valor mínimo para reparação dos danos causados pela infração, considerando os prejuízos por ele sofridos, a inabilitação para o exercício de cargo, mandato ou função pública, pelo período de 1 (um) a 5 (cinco) anos, e a perda do cargo, do mandato ou da função pública. A inabilitação e a perda do cargo público são efeitos condicionados à ocorrência de reincidência em crime de abuso de autoridade e não são automáticos, devendo ser declarados motivadamente na sentença.

A lei posterga a sua entrada em vigor para 120 (dias) dias após a sua publicação oficial (art. 45) e seguramente terá consequências na relação entre o cidadão brasileiro e os agentes públicos. A lei alberga alguns dispositivos que podem impactar a relação jurídica-tributária, notadamente aquela que se materializa no âmbito do procedimento fiscal.

Com efeito, nos últimos 30 (trinta) anos o Brasil assistiu a um reforço das prerrogativas do Fisco e dos privilégios e garantias do crédito tributário em detrimento das garantias do contribuinte. Fruto deste processo é a criminalização da relação jurídica tributária onde a conduta de deixar de pagar tributo (obrigação de caráter patrimonial) não raro tem se transformado, na visão das autoridades fiscais, em fato ilícito de natureza penal. O contribuinte passou, no Brasil, de fiscalizado para investigado e acusado, sem que lhe sejam asseguradas as garantias penais reservadas constitucionalmente ao acusado.

Registre-se, a propósito, que na esfera no Direito Criminal a pena somente é imposta ao acusado por autoridade judiciária após o devido processo legal e à plena demonstração da culpabilidade e reprovabilidade da conduta, ao contrário do que vem ocorrendo de forma absolutamente ilegal no processo administrativo tributário, onde o contribuinte já inicia o processo administrativo tendo que se defender de pena que lhe é imposta pela autoridade fiscal.[1]

O crescimento dos poderes legais do Fisco, o aumento das garantias e privilégios do crédito tributário, o agigantamento dos deveres acessórios, cuja inobservância dá ensejo a aplicação de multas draconianas quase sempre sem qualquer relação com o tributo devido, e a criminalização da relação jurídica-tributária não foram acompanhadas na mesma dimensão de salvaguardas e garantias constitucionais aos contribuintes, gerando um campo fértil para arbitrariedades na esfera fiscal, raramente reparadas e obstadas tempestivamente pelo Poder Judiciário.

Neste contexto, a nova lei dos crimes de abuso de autoridade traz alguns preceitos que podem se transformar em importantes ingredientes de calibração no necessário e indispensável equilíbrio de poderes que deve haver na relação Fisco x contribuinte.

A lei prevê como tipo penal do crime de abuso de autoridade (art. 27) a conduta de requisitar instauração ou instaurar procedimento investigatório de infração penal ou administrativa, em desfavor de alguém, à falta de qualquer indício da prática de crime, de ilícito funcional ou de infração administrativa, prevendo pena de detenção, de 6 (seis) meses a 2 (dois) anos, e multa. Entretanto, não há crime quando se tratar de sindicância ou investigação preliminar sumária, devidamente justificada.

O preceito legal tem por objetivo impedir que os agentes públicos promovam a abertura de procedimentos investigatórios de natureza penal ou administrativa sem a demonstração objetiva da presença de indícios da prática de ilícito penal, funcional ou administrativo. Mesmo a sindicância ou a investigação preliminar sumária devem ser devidamente justificadas.

A rigor, a citada norma legal representa expressa vedação à prática das investigações arbitrárias e discricionárias dos agentes públicos e vem dar concretude à garantia da presunção da inocência (art. 5, LVII, CF) e aos princípios da impessoalidade (art. 37, caput, CF) e da motivação, garantias constitucionais asseguradas ao cidadão brasileiro em caráter pétreo. Juridicamente, a partir da nova lei desaparece qualquer espaço de discricionariedade para os agentes públicos na abertura de procedimentos investigatórios de natureza penal ou administrativa. Necessário e imprescindível passa a ser a demonstração objetiva da presença de indícios da prática de crime, de ilícito funcional ou de infração administrativa. Se o agente público não cumprir este dever legal objetivo incorrerá no ilícito penal de abuso de autoridade.

Esta norma legal aplica-se à atividade administrativa de fiscalização e cobrança de tributos? Parece-nos que sim. Com efeito, o agente fiscal é um servidor público submetido às normas da nova lei penal. Por outro lado, o lançamento tributário, por expressa disposição de lei (art. 142, CTN), constitui um procedimento administrativo no bojo do qual a autoridade fiscal investiga a ocorrência do fato gerador, apura o crédito tributário que considera devido e propõe, se for o caso, a aplicação da penalidade cabível.

É certo que o processo administrativo fiscal não é o lugar adequado para a investigação de infrações penais. No entanto, não são raros lançamentos fiscais fundados em supostos crimes contra a ordem tributária que teriam sido, na visão das autoridades fiscais, praticados pelo contribuinte. Nesta hipótese, é evidente que a nova lei impõe um óbice inegável ao agente público que assim decida proceder. Vale dizer, procedimentos fiscais apoiados em fatos qualificados pelo agente fiscal como ilícitos penais devem cumprir as exigências previstas no art. 27 da nova lei dos crimes de abuso de autoridade.

E não havendo indícios de crime contra a ordem tributária, ainda assim a abertura de procedimento fiscal submete-se ao dever de motivação exigido pelo novo art. 27 da lei dos crimes de abuso de autoridade? A resposta é inegavelmente sim.

Primeiro, porque o dever de motivação dos atos administrativos constitui um alicerce fundamental da atuação da Administração Pública no Brasil. Segundo, porque o dever constitucional de motivação assume uma dimensão ainda maior quando se trata do exercício do poder de polícia do Estado sobre o cidadão, hipótese em que ganham aplicabilidade as garantias constitucionais da presunção da inocência e da vedação ao arbítrio e os princípios da proporcionalidade e da razoabilidade que devem nortear a atuação do Poder Público. Terceiro, a existência de prévia motivação também constitui uma exigência do princípio da impessoalidade imposto à Administração Pública (art. 37, caput, CF) a evitar o desvio de finalidade e escolhas administrativas guiadas pelo mero capricho ou sentimento pessoal do agente público, conforme reconhecido pelo Ministro Alexandre de Moraes, do Supremo Tribunal Federal, nos autos do Inquérito-DF 4.781, onde considerou ilegal a prática pela Receita Federal de escolher, sem a presença de critérios objetivos de seleção, contribuintes a serem fiscalizados.

Na mesma trilha do tipo penal previsto no art. 27, a nova lei no art. 30 considera crime de abuso de autoridade dar início ou proceder à persecução penal, civil ou administrativa sem justa causa fundamentada ou contra quem sabe inocente, estabelecendo pena de detenção, de 1 (um) a 4 (quatro) anos, e multa.

Também neste dispositivo surge claro o dever de motivação para a abertura de procedimento de persecução penal, civil ou administrativa. A justa causa fundamentada passa a constituir exigência legal para a abertura de qualquer procedimento persecutório. Pelas mesmas razões já aduzidas acima, nos comentários ao crime previsto no art. 27, entendo que o preceito do art. 30 tem aplicabilidade à relação jurídica tributária.

O art. 31 da nova lei tipifica como crime de abuso de autoridade estender injustificadamente a investigação, procrastinando-a em prejuízo do investigado ou fiscalizado, prevendo pena de detenção, de 6 (seis) meses a 2 (dois) anos, e multa. Incorre na mesma pena quem, inexistindo prazo para execução ou conclusão de procedimento, o estende de forma imotivada, procrastinando-o em prejuízo do investigado ou do fiscalizado.

Ninguém pode ficar indefinidamente sendo investigado ou fiscalizado. Este é objetivo do citado tipo penal que concretiza a garantia, assegurada a todos, da razoável duração do processo no âmbito administrativo ou judicial (art. 5, LXXVIII, CF). Na esfera fiscal, no plano federal, a Lei 11.457, de 16 de março de 2007, preceitua que é obrigatório que seja proferida decisão administrativa no prazo de 360 (trezentos e sessenta) dias a contar do protocolo de petições, defesas ou recursos administrativos do contribuinte (art. 24), prazo este que pode analogicamente ser utilizado como baliza para as fiscalizações instauradas pelo Poder Público federal.

O art. 32 da nova lei considera crime negar ao interessado, seu defensor ou advogado acesso aos autos de investigação preliminar, ao termo circunstanciado, ao inquérito ou a qualquer outro procedimento investigatório de infração penal, civil ou administrativa, assim como impedir a obtenção de cópias, ressalvado o acesso a peças relativas a diligências em curso, ou que indiquem a realização de diligências futuras, cujo sigilo seja imprescindível. A pena prevista é de detenção, de 6 (seis) meses a 2 (dois) anos, e multa.

Esta norma traz o tema da extensão do direito de defesa e do acesso do defensor ou advogado aos autos do procedimento investigatório de natureza penal, civil ou administrativa. Depois de intenso debate jurisprudencial, o Supremo Tribunal Federal sumulou entendimento segundo o qual “é direito do defensor, no interesse do representado, ter acesso amplo aos elementos de prova que, já documentados em procedimento investigatório realizado por órgão com competência de polícia judiciária, digam respeito ao exercício do direito de defesa” (Súmula Vinculante 14). No entanto, o Supremo Tribunal Federal registra precedentes no sentido de que o entendimento consolidado na Súmula Vinculante 14 não alcança sindicância administrativa objetivando elucidar fatos sob o ângulo do cometimento de infração administrativa[2] e nem é aplicável a inquéritos civis.[3]

A nova lei inova substancialmente no tema ao garantir, de forma cristalina, amplo acesso ao defensor ou advogado a todo e qualquer procedimento investigatório, seja no âmbito penal, civil ou administrativo, superando, assim, o entendimento jurisprudencial menos extensivo consolidado na Súmula Vinculante 14. No plano fiscal, a regra comentada abre espaço para que o contribuinte fiscalizado possa pleitear o acesso ao processo administrativo fiscal antes mesmo da lavratura do lançamento, dando novos contornos ao direito de defesa e ao contraditório.

O art. 33 da nova lei trata como crime a conduta de exigir informação ou cumprimento de obrigação, inclusive o dever de fazer ou de não fazer, sem expresso amparo legal, fixando pena de detenção, de 6 (seis) meses a 2 (dois) anos, e multa. Incorre na mesma pena quem se utiliza de cargo ou função pública ou invoca a condição de agente público para se eximir de obrigação legal ou para obter vantagem ou privilégio indevido.

Este tipo penal transforma em crime de abuso de autoridade a imposição de dever sem expresso amparo em lei. Praticar ilegalidade virou crime. Registre-se que o tipo penal exige o “expresso amparo legal”. No Direito Tributário, esta norma colocará o debate acerca das obrigações acessórias que, em sua grande maioria, não tem expresso amparo legal, apoiando-se apenas em delegações normativas ao Poder Executivo. De todo modo, fica claro que qualquer exigência formulada pelas autoridades fiscais que não tenha expresso amparo legal entra no espaço normativo do novo preceito penal.

Conclui-se lembrando que tudo o retro afirmado relativamente aos tipos penais comentados exige a presença do dolo específico do agente público materializado pela finalidade de prejudicar outrem ou beneficiar a si mesmo ou a terceiro, ou, ainda, por mero capricho ou satisfação pessoal. Não tenho dúvidas de que a nova lei vai trazer um amplo campo de debate na seara tributária na medida em que vai representar importante instrumento de garantia dos contribuintes contra a prática de ilegalidades.

[1] Conforme já relatei no Conjur em 3 de julho de 2019: “Lançar e não multar: uma leitura do art. 142 do CTN”.

[2] Rcl 10.771 AgR, rel. min. Marco Aurélio, 1ª T, j. 4-2-2014, DJE 33 de 18-2-2014.

[3] Rcl 8.458 AgR, voto do rel. min. Gilmar Mendes, P, j. 26-6-2013, DJE 184 de 19-9-2013.

*O Jornal 140 não se responsabiliza pela opinião dos autores deste coletivo.
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